چکيده

مؤسسه‌ي کي پي ام جي⁷ در سال 2017 متوجه شد که چند نفر از شرکاي حسابرسي بلندمرتبه که با بخش روش‌هاي حرفه‌اي⁸ مؤسسه همکاري مي‌کردند، به اطلاعات بسيار محرمانه‌اي راجع به بازرسي‌هاي قريب‌الوقوع هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام⁹  دست‌يافته‌اند. شرکاي حسابرسي با استفاده از اين اطلاعات، بازرسي‌هاي هيأت را پيش‌بيني مي‌کردند و خود را براي فريب بازرسان آماده مي‌کردند. اين وضعيت باعث شد که درصد نقص حسابرسي اعلام‌شده در گزارش‌هاي بازرسان کاهش يابد و مديران مدعي شدند که تلاش‌هايشان براي بهبود کيفيت حسابرسي موفقيت‌آميز بوده‌اند. سپس مؤسسه متوجه اين تخلف شد و افراد مشارکت‌کننده در آن را بي‌درنگ از کار اخراج کرد. براي شش نفر از آن‌ها پرونده‌هاي قضايي تشکيل شد.

ستاره‌اي در حال ظهور در کي پي ام جي

ديويد ميدندورف در سال 1987، از دانشگاه سينسيناتي که شهر زادگاهش محسوب مي‌شد فارغ‌التحصيل شد. او کارش را به‌عنوان حسابرس در شرکت پيت، مارويک، ميچل و همکاران که امروزه به اسم کي پي ام جي مشهور است آغاز کرد.¹⁰ مسئوليت حسابرسي (شريک مسئول کار) از يکي از بزرگ‌ترين شرکت‌هاي خرده‌فروشي آمريکا، فروشگاه‌هاي زنجيره‌اي سراسري (اسم امروزي اين فروشگاه‌ها ميسي¹¹ است) به او موکول شد. بدين ترتيب او فرصت خوبي پيدا کرد تا دانش و تجربه‌ي گران بهايي را راجع به صنعت خرده‌فروشي کسب کند. ميدندورف در سال 1997 به نيويورک منتقل شد تا فرايند چرخش شغلي-مناسکي براي ارتقا- که دو سال طول مي‌کشيد را تکميل کند. تمام مديران ارشدي که عملکرد بهينه دارند، قبل از ترفيع پيدا کردن به يک شريک (مدير، شريک مؤسسه)، اين مرحله را پشت سر مي‌گذارند تا مهارت‌هاي فني خود را ارتقا دهند. ميدندورف بعد از ترفيع پيدا کردن به يک شريک، در سال 1999 به سينسيناتي برگشت تا به‌عنوان شريک ارشد مسئول حسابرسي فروشگاه‌هاي زنجيره‌اي سراسري کارش را ادامه دهد. رشد اين شرکت به حدي بود که توانست به بزرگ‌ترين شرکت خرده‌فروشي کشور تبديل شود. با تصويب قانون ساربينز-آکسلي در کنگره در سال 2002، مقرر شد که شريک ارشد مسئول حسابرسي هر پنج سال يک‌بار چرخش پيدا کند (مجلس نمايندگان آمريکا، 2002). بدين ترتيب ميدندورف چاره‌اي نداشت جز اين‌که بعد از اتمام حسابرسي سال 2003، ديگر مسئول حسابرسي شرکت مزبور نباشد. در جولاي 2004، کي پي ام جي او را به دالاس انتقال داد تا به‌عنوان شريک ارشد مسئول حسابرسي جيمز کش پني¹²  فعاليت کند. ميدندورف بعد از پايان دوره 5 ساله‌اش در اين شهر، در سال 2009 به آتلانتا منتقل شد تا مسئوليت کار حسابرسي فروشگاه‌هاي هوم ديپوت¹³  را بر عهده برگيرد. ميدندورف در کنار مسئوليت‌هايش در هوم ديپوت، براي 5 سال عضو هيأت‌مديره کي پي ام جي شد. او به‌عنوان شريک بخش روش‌هاي حرفه‌اي تجاري ناحيه «ميانه جنوبي¹⁴» نيز فعاليت مي‌کرد. ايالت‌هاي جورجيا، آلاباما، تنسي و ميسي سي پي تحت پوشش وي بودند. با عنايت به نزديک شدن مدت‌زمان 5 سال به‌عنوان شرکت مسئول کار حسابرسي هوم ديپوت، در ماه ژوئن 2014 دوباره ارتقا يافت و او به‌صورت هم‌زمان به‌عنوان شريک ملي نظارت بر کيفيت حسابرسي و ارائه روش‌هاي حرفه‌اي منصوب شد. او اخلاق حرفه‌اي را به‌خوبي رعايت مي‌کرد، رهبري تأثيرگذاري داشت و علاقه‌مند به همکاري با ديگران بود. اعتماد به او در حدي بود که درنهايت به‌عنوان مديرکُل ناظر بر کيفيت حسابرسي مؤسسه‌ي کي پي ام جي، يکي از بزرگ‌ترين مؤسسات حسابرسي در جهان مشغول به کار شد.

بازرسي‌هاي هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام و نگراني‌ها راجع به کيفيت حسابرسي

در اواخر دهه‌ي 1990 و اوايل دهه‌ي 2000، چندين تقلب بزرگ حسابداري رخ داد. کنگره قانون انقلابي ساربينز- آکسلي را در سال 2002 تصويب کرد. يکي از دستاوردهاي اين قانون، تأسيس هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام بود. اين هيأت بر حسابرسي شرکت‌هاي سهامي عام نظارت داشت تا از منافع سرمايه‌گذاران و جامعه حفاظت کند. اين اهداف با تهيه‌ي گزارش‌هاي حسابرسي مستقل، دقيق و آگاهي‌بخش محقق مي‌شدند (مجلس نمايندگان آمريکا، 2002). يکي از الزامات کنگره اين بود که هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام، کيفيت حسابرسي‌هاي انجام‌شده شرکت‌هاي سهامي عام را به‌صورت منظم کنترل کند. هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام براي بازرسي عملکرد کي پي ام جي و ساير مؤسسات حسابرسي، تعدادي از حساس‌ترين خدمات اين مؤسسات حسابرسي را انتخاب و مورد ارزيابي قرار مي‌دهد.¹⁵ هنگامي‌که مؤسسات حسابرسي‌هاي خود را به اتمام مي‌رسانند، هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام به آن‌ها اعلام مي‌کند که کدام حسابرسي‌ها مورد بازرسي قرار خواهند گرفت. بازرسان هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام معمولاً روي مؤلفه‌هاي پرخطر يک کار حسابرسي تمرکز مي‌کنند. آن‌ها دنبال هرگونه شواهدي هستند که نشان مي‌دهد مؤسسه در اجراي الزامات و روش‌هاي ضروري حسابرسي ناموفق بوده است، يا در جمع‌آوري يا ارزيابي شواهد مناسب کوتاهي کرده‌اند. ازآنجاکه نتايج کلي اين بازرسي‌ها براي عموم منتشر مي‌شوند، مؤسسات حسابرسي تحت‌فشار هستند تا «امتياز بازرسي» بالايي را براي حسابرسي‌هاي منتخب کسب کنند¹⁶. پژوهش‌ها به‌خوبي نشان داده‌اند که حسابرسان تحت‌فشار هستند. نظرسنجي‌ها نشان داده‌اند حسابرسان بر اين باورند که بازرسان هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام ممکن است آن‌ها را تحت پيگرد قانوني قرار دهند (هوستون و استفانياک¹⁷، 2013). همچنين مصاحبه‌هاي انجام‌گرفته با شرکاي مسئول کار نشان مي‌دهد که اگر بازرسان نسبت به اين نتيجه برسند عملکرد مؤسسات حسابرسي ضعيف بوده است، احتمال پيگرد قانوني، يک احتمال چشمگير و تهديد بالقوه براي آن‌ها به‌حساب مي‌آيد (جانسون، کون، ويچل¹⁸، 2019).

هنگامي‌که ميدندورف، مسئوليت کنترل کيفيت حسابرسي کي پي ام جي را بر عهده گرفت، بازرسان هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام ارزيابي مثبتي از عملکرد مؤسسه نداشتند. براي مثال، بازرسان هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام در 48% (23 از 48 مورد) از گزارش موردبررسي در سال 2013، نواقص و نارسايي‌هاي اساسي را شناسايي کرده بودند (هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام، 2014). نتايج سال 2014، از اين ميزان هم بدتر بودند، به‌گونه‌اي که درصد گزارش‌هاي ناقص به 55% افزايش يافت (28 از 51)، (هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام، 2019). نشريات و خبرگزاري‌ها از عملکرد ضعيف کي پي ام جي انتقاد کردند و اين اوضاع را وخيم‌تر کرد. در يک مقاله عملکرد کي پي ام جي با چهارمؤسسه‌ي برتر حسابرسي مقايسه شده بود و ناکارآمدي کي پي ام جي در مقايسه با آن مؤسسات مشهود بود (نقص حسابرسي 55% در مؤسسه‌ي حسابرسي کي پي ام جي در مقايسه با 39% در مؤسسات حسابرسي ديگر، راپاپورت، 2015). با توجه به اين‌که تعداد مؤسسات بانکي بزرگي که تحت حسابرسي کي پي ام جي بودند نسبت به ساير مؤسسات حسابرسي بزرگ بيش‌تر بود؛ اين نگراني ايجادشده بود که نارسايي‌هاي حسابرسي کي پي ام جي مربوط به پرونده‌هاي حسابرسي اين بانک‌ها و به‌طور خاص مربوط به «ذخاير زيان وام» آن‌ها باشد.

دو ماه بعد از انتشار گزارش بازرسي 2014 هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام در ماه اکتبر سال 2015، رهبران کي پي ام جي با هر 5 عضو هيأت‌مديره هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام ديدار کردند. اعضاي هيأت‌مديره به خاطر نامطلوب بودن نتايج و ناتواني در کاهش نواقص حسابرسي، شديداً از مؤسسه‌ي حسابرسي انتقاد کردند. چند ماه بعد، در فوريه‌ي سال 2016 از رهبران کي پي ام جي درخواست شد با مديران کميسيون بورس و اوراق بهادار¹⁹ ديدار کنند. برخي از کارکنان بورس و اوراق بهادار آمريکا از اين جلسه با عنوان «ملاقات با مسيح يا بيا نزد عيسي (ع)²⁰» ياد مي‌کنند زيرا بورس و اوراق بهادار آمريکا شديداً راجع به عملکرد کي پي ام جي (از جنبه‌هاي بازرسي، عمليات و پاسخگويي) نگران بود (آمريکا در برابر ديويد ميدندورف و جفري وادا²¹، 2020). در اين جلسه، رئيس بورس و اوراق بهادار آمريکا و حسابدار ارشد آن، از نتايج بازرسي، عملکرد و قدرت پاسخگويي کي پي ام جي انتقاد کردند. ديويد ميدندورف مي‌دانست که براي حفاظت از شهرت خود و مؤسسه‌ي حسابرسي کي پي ام جي، بايد روند منفي حاکم بر نتايج بازرسي را تغيير دهد.

ارتقاي کيفيت حسابرسي: توسل به هر ابزاري براي رسيدن به هدف

بعد از انتقاد شديد بازرسان از کي پي ام جي که مي‌توانست منجر به توبيخ يا لغو مجوز فعاليت آن‌ها ‌شود؛ ميدندورف از راهبردهاي مختلفي براي کاهش نواقص مورداشاره بازرسان استفاده کرد. استخدام کارمندان سابق هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام، يک مورد از اين راهبردها بود. آن‌ها به‌محض استخدام به‌عنوان تيم حسابرسي مشاوره مي‌دادند و يک بازبيني سريع از کارهاي حسابرسي به عمل مي‌آوردند. به‌عبارتي‌ديگر، آن‌ها مستندات و کاربرگ هاي کار حسابرسي در جريان را مورد بازبيني قرار مي‌دادند و توصيه‌هاي سودمندي را براي پيروي و انطباق بيش‌تر با استانداردهاي هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام ارائه مي‌کردند. هدف اين بود که در صورت دست گذاشتن هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام روي اين حسابرسي‌ها، شانس کسب نمره قبولي از بازرسي‌ها افزايش يابد. در دوران مسئوليت ميندوروف و قبل از آن، مؤسسه‌ي حسابرسي کي پي ام جي به‌دفعات مکرر از اين راهبرد استفاده کرده بود.

هرکدام از کارکنان سابق هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام که به استخدام کي پي ام جي در مي‌آمد، بايد از آيين اخلاق و رفتار حرفه‌اي هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام پيروي مي‌کرد. براي مثال در حکم شماره‌ي 9 آيين‌نامه اخلاق و رفتار حرفه‌اي آن افشاي اطلاعات محرمانه‌ي هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام به‌طور مادام‌العمر ممنوع تلقي مي‌شود. متن حکم شماره‌ي 9 به اين شرح است:

«تا زماني که خلاف اين موضوع اعلان شود، هيچ‌يک از اعضاي هيأت‌مديره و کارکنان عادي حق افشاي اطلاعات به‌دست‌آمده در طول دوره‌ي همکاري را ندارد. درواقع هرگونه انتشار، توزيع و علني کردن اطلاعات غيرمجاز تلقي مي‌شود. احکام اين آيين و اخلاق حرفه‌اي، حتي بعد از پايان همکاري يا حضور در هيأت‌مديره نيز ضروري و معتبر است (هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام، 2016)».

سال اول- 2015

در ماه مي 2015؛ کي پي ام جي يکي از کارکنان سابق هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام به اسم برايان سوئيت را استخدام کرد. او در طول همکاري‌اش با هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام در واحد بازرسي فعاليت مي‌کرد. با توجه به سابقه‌ي او و هدف مؤسسه‌ي حسابرسي براي بهبود عملکرد کنترل کيفيت تحت گزارش ساليانه، سوئيت بلافاصله به سمت مدير حسابرسي ارتقا يافت. دقيقاً قبل از خروج از هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام، سوئيت اطلاعات مهم و محرمانه‌اي را از شبکه‌ي رايانه‌اي هيأت مزبور دانلود کرده بود و معتقد بود اين اطلاعات مي‌توانند در آينده شغلي‌اش مفيد واقع شوند. اين اطلاعات به «برنامه‌ريزي فرايند بازرسي»، آيين‌نامه‌ها و توصيه‌ها، فهرست معيارهاي منتخب و فهرست کارهاي حسابرسي کي پي ام جي که در برنامه بازرسي 2015 قرار داشتند مربوط مي‌شدند. او اطلاعات محرمانه‌اي را که به دست آورده بود را در رايانه شخصي‌اش ذخيره و نگهداري کرد.

در اولين روز کاري در کي پي ام جي، سوئيت در مهماني ناهار با شرکاي حسابرسي شرکت ازجمله ديويد ميدندورف و ديويد بريت ديدار کرد. همکارانش راجع به سابقه کارش در هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام کنجکاو بودند و از او راجع به کارش به‌عنوان بازرس سؤال کردند. ميدندورف معتقد بود که هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام، گزارش‌هاي ولز فارگو²² را براي بازرسي بعدي انتخاب خواهد کرد و سوئيت اين ديدگاه را تأييد کرد. ميدندورف از درست از آب درآمدن پيش‌بيني‌اش خيلي خوشحال شد و گفت «مي‌دانستم حق با من است!» (آمريکا در برابر ديويد ميدندورف و جفري وادا، 2020).

ميدندورف روز بعدي اعلام کرد که اگر سوئيت تمام اطلاعات خود را افشا کند، کمک شاياني به مؤسسه‌ي کي پي ام جي خواهد کرد. همچنين او يادآوري کرد که دستمزد سوئيت را کي پي ام جي پرداخت مي‌کند و او بايد کاملاً به مؤسسه‌ي حسابرسي وفادار باشد. در اواخر همان هفته، تام ويتل، شريک ملي کيفيت کي پي ام جي از سوئيت خواست تا فهرست بازرسي‌هاي برنامه‌ريزي‌شده براي سال 2015 را ارائه دهد. سويت موافقت کرد. پس از دريافت ايميل سوئيت، ويتل فهرست را با پيام «فهرست کامل- معلومه خيلي حساسه ما اين را پخش نخواهيم کرد» به ميدندورف ارسال کرد (ايالات‌متحده آمريکا در برابر ديويد ميدندورف و جفري وادا 2020، 3119). به‌طور جداگانه، ديويد بريت براي به دست آوردن فهرست کارهاي حسابرسي بانک‌ها انتخاب‌شده براي بازرسي با سوئيت تماس گرفت. پيش‌ازاين در سال 2015 کي پي ام جي پلانتير²³ را به خدمت گرفته بود. پلانتير براي کمک به کي پي ام جي در پيش‌بيني اين موضوع که کدام‌يک از کارهاي حسابرسي به‌احتمال فراوان مورد بازرسي هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام قرار مي‌گيرند؛ با کي پي ام جي همکاري مي‌کرد. ميدندورف و ويتل از سوئيت خواستند با برنامه‌نويسان سيستم پالانتير ديدار کند و تمام اطلاعاتش را در اختيارشان قرار دهد تا کارايي مدل پيش‌بيني پالانتير ارتقا يابد. او اطلاعات محرمانه‌ي انتخاب موارد بازرسي و بخشي از سند برنامه‌ريزي هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام را تحويل آن‌ها داد. او بخش‌هايي از يک سند برنامه‌ريزي هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام را که حاوي آن عوامل بود، براي شريک کي پي ام جي مسئول رهبري پروژه تحليل پيش‌بيني‌کننده با پلانتير خواند. بدين ترتيب تمام عوامل لازم براي تعريف مدل پيش‌بيني بهينه در اختيار مؤسسه‌ي حسابرسي کي پي ام جي قرار گرفته بود.

سينتيا هولدر، همکار سابق سوئيت در هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام بود. سوئيت قبل از اين‌که هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام را ترک کند و به کي پي ام جي بپيوندد از همکارش خواست با او به کي پي ام جي بيايد. او در دومين هفته‌ي کارش سندي را به خاطر آورد که خودش تهيه‌کرده بود و ممکن بود براي کارفرماي جديدش مفيد باشد. با توجه به اين‌که خودش به اين پرونده (فايل) دسترسي نداشت، از هولدر خواست آن را در اختيارش قرار دهد. هولدر با ايميل شخصي‌اش، اين سند محرمانه را براي سوئيت ايميل کرد. آن‌ها مکاتبات ديگري نيز داشتند تا راجع به مؤسسات حسابرسي منتخب براي بازرسي تبادل اطلاعات کنند. هولدر قصد داشت گزارشي انتقادي را راجع به کارهاي حسابرسي کي پي ام جي که تحت بازرسي بود منتشر کند، اما بعد از مشورت با سوئيت از اين کار منصرف شد.

چند ماه بعد و طبق توصيه‌نامه‌ي سوئيت، کي پي ام جي نسبت به استخدام هولدر به‌عنوان مدير پيگيري بازرسي‌ها اقدام کرد. سوئيت همان کاري که خودش کرده بود را به هولدر توصيه کرد (دانلود اطلاعات اضافي مهم قبل از ترک هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام و پيوستن به کي پي ام جي).

سال دوم- 2016

بعد از ترک هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام در جولاي 2015، هولدر ارتباطش با دوست و همکار سابقش جفري وادا را حفظ کرد. وادا نيز تمايل داشت براي کي پي ام جي کار کند، اما تمايل داشت ابتدا در هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام ترفيع بگيرد. قبل از اقدام براي استخدام در کي پي ام جي، به باور او اين ترفيع مي‌توانست دستمزد بالاتر و جايگاه شغلي بهتري را براي او در کي پي ام جي در بر داشته باشد. او براي جلب‌توجه به‌طور مخفيانه فهرست جزئي از انتخاب‌هاي بازرسي هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام در برنامه بازرسي سال 2016 را در ماه مارس با سينتيا هولدر به اشتراک گذاشت. او از اين فهرست تحت عنوان «فهرست خريد يا فهرست مواد غذايي²⁴» ياد مي‌کرد (پرونده‌ي دولت آمريکا در برابر ديويد ميدندورف و جفري وادا، 2020).

هولدر، ليست خريد وادا را با سوئيت به اشتراک گذاشت. او نيز اطلاعات به‌دست‌آمده را با ويتل، بريت و ميدندورف در ميان گذاشت. سوئيت گفت اين اطلاعات از همکار سابقش که هنوز در هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام مشغول به کار است، به دست آورده است. در مقايسه با اطلاعات افشاشده از برنامه‌ي بازرسي 2015، اين اطلاعات زودتر به دست آمدند. براي بسياري از کارهاي حسابرسي‌ تحت بازرسي، هنوز 45 روز فرصت تهيه مستندات باقي‌مانده بود و لذا مؤسسه‌ي حسابرسي کي پي ام جي تلاشش را کرد تا کاربرگ ها و مستندات مربوطه اصلاح و بازنگري کند²⁵. ميدندورف، ويتل و بريت با اتکا به ليست خريد وادا تصميم گرفتند کاربرگ هاي کارهاي مختلف حسابرسي را مورد بازبيني بيش‌تر قرار دهند.

تيم حسابرسي کي پي ام جي تمايل نداشت دسترسي خود به اطلاعات محرمانه هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام را افشا کند، به همين دليل به ساير کارکنان مؤسسه‌ي حسابرسي اعلام کردند که در حال انجام بازبيني‌هاي اضافي روي هر 35 مؤسسه بانکي دريافت‌کننده خدمات مؤسسه‌ي حسابرسي هستند - در دادگاه از آن‌ها تحت عنوان «بررسي يا بازبيني‌هاي مخفيانه»²⁶ يادشده بود (پرونده‌ي دولت آمريکا در برابر ديويد ميدندورف و جفري وادا، 2020). اين کار طبق برنامه‌ي نظارتي ذخاير زيان وام و اجاره²⁷  انجام مي‌شد. حسابرسان با اتکا به بازبيني‌هاي مخفيانه، توضيحات اضافي را به گزارش‌هاي خود پيوست کردند تا از نتيجه‌گيري‌هايشان پشتيباني کنند. استفاده از اين بازبيني‌هاي مخفيانه موفقيت‌آميز بود و بازرسان هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام هيچ نقصي را در حسابرسي‌هاي ذخاير زيان وام و اجاره مشاهده و گزارش نکردند.²⁸ 

اين بازبيني‌هاي مخفيانه فقط به تکميل مستندات حسابرسي کمک نکردند، بلکه حداقل در يک مورد نقص حسابرسي را به‌موقع شناسايي کردند (براي مثال ناکافي بودن حجم نمونه در تأييديه‌هاي اشخاص ثالث) و با اعمال اقدامات اصلاحي از کشف نواقص توسط بازرسان نسبت به اين موارد پيشگيري (جلوگيري) کردند.

اين بازبيني‌هاي مخفيانه به حدي مؤثر بودند که هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام دو مورد از حسابرسي‌هاي صورت گرفته را در زمره‌ي «رويدادهايي با کيفيت مثبت» دسته‌بندي کرد. کي پي ام جي در گذشته هرگز به چنين افتخاري دست نيافته بود. کي پي ام جي از يک‌سو مي‌توانست چنين تغييري را به فال نيک بگيرد، اما از سوي ديگر توماس ويتل نگران بود که مبادا در سال‌هاي آينده، در صورت عدم دسترسي به اطلاعات محرمانه‌ي هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام، کيفيت حسابرسي‌ها کاهش يابد.

سال سوم- 2017:

در اوايل ژانويه‌ي 2017، جفري وادا فهرست جديدي از بازرسي‌هاي قريب‌الوقوع را در اختيار سينتيا هولدر قرار داد. هنگامي‌که برايان سوئيت از اين فهرست مطلع شد، هشدارهاي لازم را به مديران (شرکاي) مسئول حسابرسي داد. او هرگز علناً اعلام نکرد که اين اطلاعات مستقيماً از هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام خارج‌شده‌اند، اما اعلام کرد که با يکي از همکاران سابقش در هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام گفتگو کرده است.

چند هفته بعد، وادا فهرست نهايي بازرسي‌هاي قريب‌الوقوع را در اختيار سينتيا هولدر قرار داد. به‌جز فهرست مؤسسات حسابرسي تحت بازرسي، موضوعات مورد تمرکز بازرسان براي هر مؤسسه‌ي حسابرسي نيز افشا شد. وادا فهرستي از شرکاي مؤسسه‌ي حسابرسي کي پي ام جي که از ديد هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام عملکرد ضعيف داشتند را نيز تهيه کرد. هولدر اطلاعات را به سوئيت تحويل داد. او تماس گرفت و يک کنفرانس تلفني با ميدندورف و ويتل در اواخر همان هفته برنامه‌ريزي کرد.

ميدندورف چند روز بعد ميز شام را ترک کرد و يک تاکسي گرفت و به ملاقات سوئيت و ويتل رفت. سوئيت اطلاعات را در ذهنش ذخيره کرده بود و ميدندورف از طريق گوشي نکاتي را بيان مي‌کرد. او به سوئيت گفت «رايان، اين اطلاعات خيلي عالي هستند و استفاده نکردن از آن‌ها عاقلانه نيست» (پرونده دولت آمريکا در برابر ديويد ميدندورف و جفري وادا، 2020). هنگامي‌که ميدندورف به منزل رسيد، متوجه شد تمام شرکت‌هاي حاضر در فهرست در زمره صاحبه‌کاران حسابرسي کي پي ام جي هستند. صبح روز بعد، ميدندورف نزد رئيسش، اسکات مارسلو، معاون حسابرسي ارشد کي پي ام جي رفت و اعتراف کرد که فهرست بازرسي‌هاي منتخب هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام را در اختيار دارد. بسياري از کارهاي حسابرسي مزبور هنوز تکميل‌نشده و در جريان هستند.

تخلف آشکار مي‌شود

برايان سوئيت بعد از دريافت فهرست نهايي (رسمي) شرکت‌هاي تحت بازرسي از سينتيا هولدر در تاريخ 3 فوريه، اطلاعات به‌دست‌آمده را با برخي از شرکاي مسئول کار کارهاي منتخب حسابرسي در ميان گذاشت. يک نفر از شرکاي مذکور مشکوک شد که اين اطلاعات محرمانه به‌صورت غيرقانوني به‌دست‌آمده‌اند. او موضوع را با رئيس اداره‌ي خود و سرپرست واحد روش‌هاي حرفه‌اي منطقه غرب در ميان گذاشت. او نيز با ديويد ميدندورف تماس گرفت و غيرقانوني بودن اطلاعات سوئيت از هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام را گزارش کرد. ميدندورف به او گفت از جريان آگاه است و زير نظر رئيس (اسکات مارسلو) در حال پيگيري موضوع هستند (پرونده دولت آمريکا در برابر ديويد ميدندورف و جفري وادا، 2020).

سرپرست واحد غربي، در 10 فوريه با ميدندورف تماس گرفت تا موضوع را پيگيري کند.²⁹ او از اين‌که ميدندورف هنوز اين تخلف را به هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام گزارش نکرده است؛ نااميد شد. ميدندورف و مارسلو، آخر هفته را به اين موضوع اختصاص دادند. در روز دوشنبه (13 فوريه)، مارسلو به ميدندورف گفت که به نظرش بايد با رئيس بخش حقوقي کي پي ام جي گفتگو کنند. آن‌ها در روز سه‌شنبه (14 فوريه) با رئيس بخش حقوقي ملاقات کردند و راجع به اطلاعات غيرمجاز به برنامه بازرسي سال 2017 که برايان سوئيت به دست آورده بود، توضيح دادند.

دوران بعد از رسوايي و عواقب آن

در تاريخ 11 آوريل 2017، شرکت کي پي ام جي اعلام کرد که شش نفر از حسابرسان شرکت، به خاطر تخطي و نقض آيين اخلاق و رفتار حرفه‌اي کي پي ام جي اخراج شده‌اند (کي پي ام جي، 2017). علي‌رغم اين‌که اسامي آن‌ها در اخبار اعلام نشد، اما افراد اخراج شده به اين شرح بودند: اسکات مارسلو، ديويد ميدندورف، ديويد بريت، تام ويتل، برايان سوئيت، سينتيا هولدر. لئون دوگتي، مديرعامل کي پي ام جي در يک کنفرانس خبري چنين سخناني را به زبان آورد:

«کي پي ام جي هيچ‌گونه رفتار غيراخلاقي را تحمل نمي‌کند. در تمامي اقدامات‌مان بايد به اصول «کيفيت» و «درستکاري» متعهد باشيم و اين شامل کار و رفتار با نهايت احترام نسبت به فرايندهاي نظارتي است. مي‌خواهم از اين فرصت استفاده کنم و بگويم که کي پي ام جي به بالاترين استانداردهاي حرفه‌اي، درستکاري و کيفيت متعهد است. ما خودمان را در قبال بازارهاي سرمايه مسئول مي‌دانيم. ما از هيچ کوششي فروگذاري نمي‌کنيم تا اطمينان حاصل شود چنين وضعيت‌هايي هرگز در آينده به وجود نمي‌آيد (کي پي ام جي، 2017)».

براي خاتمه‌ي پيگرد قانوني، کي پي ام جي مجبور شد يک غرامت 50 ميليون دلاري را بپردازد. اين غرامت براي دو پرونده (1- پرونده‌ي فعلي، 2- آموزش حرفه‌اي مستمر) پرداخت‌شده است (کمسيون بورس اوراق بهادار آمريکا، 2019).

سابقه‌ي شغلي درخشان و موفق ديويد ميدندورف، در همين نقطه به پايان رسيد. او بعد از چند ماه پيگيري، در ساعت 5:45 دقيقه صبح روز دوشنبه، 22 ژانويه 2018 دستگير شد. او با زنجير به دادگاه منتقل شد (اگلشام³⁰، 2019). او به همراه برايان سوئيت و توماس ويتل، به‌عنوان شاهدان اصلي براي چهار هفته مورد محاکمه قرار گرفتند. اتهامات وي شامل تقلب‌ از طريق پست الکترونيکي برنامه‌ريزي براي اين کار بودند و در مارس 2019 حکم گناهکار بودن وي صادر شد. ميدندورف در سپتامبر 2019 به يک سال حبس و 3 سال عفو مشروط محکوم شد. اخراج، دستگيري و محکوميت او به يک روايت پرفرازونشيب خاتمه داد. اين مثال نشان مي‌دهد که چگونه سابقه شغلي و شهرت يک متخصص و کارشناس که طي دهه‌ها سخت‌کوشي حاصل‌شده است، به خاطر کنار گذاشتن رعايت اصول اخلاقي و درستکاري و حرکت در مسير کسب منفعت شخصي يا حرفه‌اي، يک‌شبه بر باد مي‌رود.

ديويد بريت، تام ويتل، سينتيا هولدر و جفري وادا نيز دستگير شدند. جفري وادا هم مقصر شناخته شد و در اکتبر 2019، حکم 9 ماه زندان و سه سال عفو مشروط وي صادر شد (برمن³¹، 2019). سينتيا هولدر در اکتبر 2018 تعيين تکليف شد و سپس در ماه اوت 2019 حکمش صادر شد. به‌موجب اين حکم، 8 ماه زندان و 2 سال عفو مشروط به وي اختصاص يافت (برمن، 2019). او در ژوئن 2020 از زندان آزاد شد. ديويد بريت هم گناهکار شناخته شد و در اکتبر 2020، به 6 ماه حبس خانگي و بازگشت (ديپورت) به سرزمين اجدادي (استراليا) محکوم شد (برمن، 2019، برمول³²، 2020). توماس ويتل هم به همين شکل گناهکار شناخته شد و در دسامبر 2020 به دو سال عفو مشروط محکوم شد (برمول، 2020).

برايان سوئيت، بازرس سابق هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام که اطلاعات محرمانه از دوران کارش را به کي پي ام جي انتقال داده بود، در ژانويه 2018 گناهکار شناخته شد. او به‌عنوان يک شاهد اصلي در جلسات محاکمه ميدندورف و وادا حاضر شد. در نوامبر 2020، برايان سوئيت به سه سال عفو مشروط و پرداخت غرامت محکوم شد (برمول، 2020).

در اين مطالعه‌ي موردي توضيحاتي از يک تخلف واقعي که توسط کارکنان مؤسسه‌ي حسابرسي کي پي ام جي، يکي از چهارمؤسسه بزرگ حسابرسي انجام شد ارائه‌شده‌اند. آن‌ها به داده‌هاي محرمانه غيرمجاز هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام دسترسي پيدا کردند و از آن‌ها سو استفاده کردند. داده‌هاي مزبور از طريق کارکنان سابق هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام به ازاي منفعت مالي ارائه‌شده‌اند. زمان‌بندي رويدادها و يک سري سؤالات، منشأ تفکر انتقادي راجع به جنبه‌هاي مختلف اين تحليل هستند: 1- نقش هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام و برنامه بازرسي آن 2- فشار براي ارتقاي کيفيت حسابرسي، 3- ملاحظات مستندسازي حسابرسي، 4- مسائل اخلاقي (کسب و به اشتراک‌گذاري اطلاعات محرمانه، تضاد منافع در تصميمات استخدام، فشار قانوني، برخوردهاي مناسب) و 5- کنترل کيفيت. در ادامه خلاصه‌ي نتيجه‌ي پژوهش راجع به اهداف يادگيري، بازخورد دانشجويان و اساتيد و روش‌هاي پياده‌سازي مطالعه‌ي موردي، ارائه مي‌شود:

بر اساس يافته‌هاي پژوهش حاصل نظرسنجي، دانشجويان احساس مي‌کنند اين مطالعه‌ي موردي يک تجربه‌ي يادگيري مفيد است و آن را جالب و سرگرم‌کننده مي‌دانند. آن‌ها اين مطالعه‌ي موردي را براي يادگيري نسبت به بازرسي هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام؛ مستندسازي حسابرسي و مسائل اخلاقي را سودمند مي‌دانند. به نظر دانشجويان، اين مطالعه‌ي موردي حاوي اطلاعات واقعي و قابل‌استفاده در کلاس است. آن‌ها قبول دارند که مهارت‌هاي تفکر انتقادي‌شان ارتقا يافته‌ است. درنهايت دانشجويان متوجه شدند به کمک اين مطالعه‌ي موردي، مسائل اخلاقي محيط کار را بهتر درک کرده‌اند.

همچنين در اين مطالعه از پنج استاد خواسته شد از اين مطالعه‌ي موردي در کلاس درس استفاده کنند و بازخوردهاي مربوطه را در اختيارمان قرار دهند. بعد از اين کار با آن‌ها تماس گرفتيم و توضيحات کتبي و نظرات شفاهي راجع به اثربخشي مطالعه‌ي موردي را جويا شديم. سه نفر از اين مطالعه‌ي موردي در کلاس حسابرسي مقطع کارشناسي و دو نفر در کلاس مقطع کارشناسي ارشد استفاده کردند. استقبال اساتيد از اين مطالعه‌ي موردي کاملاً مثبت بوده است. چندين مورد از ديدگاه‌هاي بازخوردي کتبي آن‌ها به شرح زير هستند:

• مي‌توان از اين مطالعه‌ي موردي براي بحث راجع به مسائل مهم فرايند حسابرسي استفاده کرد. سؤالات کاملاً منظم هستند و با اهداف يادگيري سازگار است. هر هدف يادگيري داراي تعداد منطقي سؤال براي دانشجويان است.

• به نظر مي‌رسد دانشجويان از اين مطالعه‌ي موردي استقبال کردند و تمايل به بحث در آن‌ها وجود داشته است. با توجه به واقعي بودن موضوع، دانشجويان مي‌توانند از استانداردهاي هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام براي مستندسازي استفاده کنند. همچنين واقعي بودن مطالعه‌ي موردي راجع به تخلف در به‌کارگيري استانداردهاي مستندسازي حسابرسي يکي از نقاط قوت آن محسوب مي‌شود.

• اين مطالعه‌ي موردي به دانشجويان کمک مي‌کند خود را در نقش متخلفان تصور کنند. آن‌ها تصميمات اخلاقي لازم را اتخاذ مي‌کنند. اين تصميمات صرفاً به نحوه مديريت شرايط مربوط نيستند، بلکه تفاوت در طرز تفکر شما نسبت به بقيه را شامل مي‌شوند.

• مثال‌هاي واقعي معنادار و با زمان‌بندي مناسب را مي‌پسندم. اين شرايط موجب جلب‌توجه دانشجويان و تمايل آن‌ها به مشارکت در بحث‌ها مي‌شود.

• اين مطالعه‌ي موردي داراي زمان‌بندي مناسب و محتواي کاربردي است. جنبه اخلاقي کاملاً مورد تمرکز است، حتي افرادي در سازمان‌هاي مهمي همچون کي پي ام جي و هيأت نظارت بر حسابداري شرکت‌هاي سهامي عام هم ممکن است تصميمات غلط اخلاقي را اتخاذ کنند و دچار لغزش شوند.

به نقل از فصلنامه‌ی حسابدار رسمی، شماره‌ی 62

(برای ملاحظه‌ی متن کامل و پی‌نوشت‌ها به فایل پی‌دی‌اف پیوست مراجعه فرمایید)